逃税罪解读/单玉芳(5)
就我认为，上述观点虽然具有一定道理，但也有值得商榷之处。首先，从法条表述看，对扣缴义务人是“依照前款规定处罚”，而非“依照前款规定定罪处罚”。以上两种表述方式在刑法典中的含义是不同的，前者是指适用前款规定的法定刑进行处罚，但是按本款规定的罪名定罪，后者是指罪名和量刑均适用前款的规定。原刑法典该条表述也是“依照前款规定处罚”；虽然2002年最高法院司法解释表述为“依照刑法第二百零一条第一款的规定定罪处罚”，但此次修正案七并没有采用司法解释的说法。因此，扣缴义务人是否构成逃税罪主体、行为如何定性，还需司法解释予以明确。但根据司法实践和惯例，我认为，扣缴义务人可以理解为逃税罪的主体。
从客观方面看，扣缴义务人承担的是代扣代缴、代收代缴义务，其采取欺骗、隐瞒手段所不缴、少缴的对象是“已扣、已收税款”，这些税款的所有权实质是国家所有。因此扣缴义务人对已经扣缴的税款不予上缴的行为，具有非法占有的性质，定性为贪污似乎具有一定道理。但我认为不能简单一概而论，还要看主体和客体要件是否符合。从主体上看，贪污罪主体是国家工作人员（自然人），而扣缴义务人一般是各种类型的企业、机关、社会团体、部队、学校和其他单位或者个体工商户、个人合伙经营者和其他自然人。显然，单位类型的扣缴义务人无法构成贪污罪，自然人扣缴义务人一般不会具备国家工作人员的身份，因此主体要件不符合。从该行为侵犯的客体看，扣缴义务人不缴或少缴税款，虽然侵犯了国家的税收所有权，但其直接客体还是破坏了税收征管制度，法律将该其规定在“危害税收征管罪”一节中，并且没有对国家工作人员职务行为的廉洁性造成任何侵害，因此定性为贪污的观点不能成立。
2．犯罪客观方面
逃税罪的客观方面表现为：纳税人采取欺骗、隐瞒手段，进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大且占应纳税额百分之十以上；扣缴义务人采取欺骗、隐瞒手段不缴或者少缴已扣、已收税款，数额较大的行为。
在表述方式上，修正案以“简明罪状”取代了原刑法典“叙明罪状”。在构罪的数额上，以“数额较大”、“数额巨大”取代了具体数额标准。需要注意的是，原刑法典对纳税人和扣缴义务人适用同样的构罪标准，修正案七却规定了不同的构罪标准。对纳税人来说而言，构成逃税罪要达到逃避缴纳税款数额较大，并且占应纳税额10%以上；而对扣缴义务人而言，只要达到数额较大，就构成本罪，不需具有10%的比例限制。我认为，这一修改考虑到了两类主体之间的区别，具有合理性。对纳税人设置数额加比例的标准，是为从实质上实现对大规模企业和小规模纳税个人之间适用刑法的平等；而扣缴义务人代为扣缴税款一般与其本身的生产经营规模大小没有关系，同时其行为不仅侵犯了税收征管制度，而且侵犯了国家财产权，社会危害性更为严重，因此仅以数额认定，更有利于打击犯罪。
总共9页
[1] [2] [3] [4] 5
[6] [7] [8] [9] 上一页 下一页