租税国理论及其宪法意义初探/高军(3)
租税国力求在政府征税权与私人财产权之间寻求平衡。租税国家的理念在于：国家既不自行从事营利活动，国家任务推行所需的经费，主要依赖人民依据量能原则平等牺牲的税收来充实。对人民而言，牺牲了金钱给付保全了经济行为自由，是最小损害途径。其基本逻辑是：租税国透过宪法，确保人民享有财产权、工作权及土地所有权，作为人民私法自治与经济自由的前提，同时藉由履行法定纳税义务，支应国家财政需要，国家原则上不介入市场经营。租税国体制下的宪法秩序，一方面肯认人民拥有经济的自主权（自我决定与自我负责），有助于建立理性的人格与自我发展的经济基础，他方面透过收取租税的方式，尽可能减少国家对人民经济活动与市场运作的干预，符合现代法治国家的潮流。 换言之，透过租税为中介，人民经济自由除依法纳税外得免于国家干预；另一方面个人经济自由禁止国家干预之堡垒，亦因纳税义务得斟酌社会国目标而打开一缺口，国家藉由累进税率、遗产赠与税制以及量能负担原则贯彻等调整，藉此缺口国家得以闯入并重组社会之财货秩序。故社会国家理想，要同时维护法治国传统，只有以租税国形态，表现其功能。 因此，现代租税国家无不以租税为国家收入的主要来源，同时亦只有租税才是国家收入的正当手段，税之外的以国库收入为目的的活动，只有在对自由权无所妨碍时，始得许可之。 故租税国的意义在于：使国民与国家之间产生距离，为法治国家创造条件，即人民得保有私经济自由领域，得以自行选定目标，自行求其实现，而得以扩展私人与社会之发展空间。此种人民义务之减少，正为宪法上人民经济、文化、政治之基本权利，创造前提条件。在民主法治国家中国民与国家关系为有限的、可计算的、有距离的，同时也是自由的。 借用德国公法学者Friauf的观点，在租税国体制下，人民的纳税义务，乃是个人享有私有财产权、经济自由法律保障所提供的代价，如无纳税义务，亦无经济自由可言。 因此，现代宪政国家，在财政宪法上多表现为租税国形态。 而Friauf则进一步指出，“宪政国家，尤其是实质法治国家，本质上必须同时为租税国家”。
三、租税国的宪法意义
学者对租税国的意义给予了高度评价，日本学者三木义一指出，“政治在租税国家中所起的最终作用表现为征收和使用租税”。 北野弘久教授则更进一步指出，“租税国家，宪法政治的内容归根结底表现为如何征收租税和使用租税。人民的生活、人权与和平基本上都由征税和用税的方法决定，这一点也不夸张”。
1.租税国是沟通自由法治国与社会法治国的桥梁，德国公法学者Forsthoff于1945年发表的《社会法治国之概念与本质》一文中指出：“所谓现代法治国家为社会国家，主要系指社会国之功能表现在租税国而言”。现代法治国家同时承担着社会国的调节经济、国民所得重分配等任务，这类活动多透过税收手段来执行，因此，租税国原则乃作为法治国原则与社会国原则之间，不可或缺的中间联系角色。换言之，现代法治国家与社会国家之间以租税国家的形态为中介，这是因为社会国家如果同时要维持法治国家的传统，保障个人的自由财产权，应以租税作为媒介，以避免国家为调整社会上不平等而直接放弃对私有财产权的保护。 亦即在宪法之价值体系下，租税国所象征之市场自由竞争秩序，势必经由法治国理念之贯彻，始具宪法保障之实益。易言之，法治国理念之落实，亦使得租税国理念相得益彰；反之，一旦法治国秩序受到动摇，租税国体系必受涉及。 因此，在宪法体系中，从统治工具的角度观察，租税国犹如数学中“座标系统”，在整部宪法里，赋予各制度适当之定位，并使宪法意旨更加清明透澈，在国家财政技术与公众价值体系间，租税国理念使其相结合。在保障个人基本权利前提下，透过租税国，使得国家因公益对个人之干预成为可能。
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