分配正义与个人所得税法改革/施正文(11)
改革后的综合所得累进税率有下列特点和变化：一是将最低档次税率适用的应纳税所得额上限由现行的18000元提高到36000元，扩大了其适用的低收入阶层。二是大幅度降低了中等收入阶层的税负水平，应纳税所得额在36000元至240000元之间的税率为10%和15%两档，有利于培育中产阶层。三是适当降低了高收入者的税率，最高边际税率由现行的45%下降到35%，有利于高收入者扩大投资和促进依法纳税，增强了我国税制国际竞争力。四是税率级次由现行的7级减少为5级，简化了税制。总之，改革后的个人所得税税率表，税率结构和税负水平更趋合理，中低收入者的税负得到降低，有利于促进居民收入增长和拉动有效消费。高收入者的名义税率下降，但由于高收入者来自薪酬外的更多收入由原来适用比例税率改为适用累进税率，加上纳税遵从提高，实际税负将上升。[29]因此，改革后的税率制度是一项重要的制度创新，既保持了适度的累进调节力度，又有效提升了税制竞争力和税法遵从度。
（三）其他制度
按照拓宽税基的要求，在降低税率和提高费用扣除标准以后，应当按照可税性和综合所得税基理论，[30]逐步将各类应当纳税的所得纳入征税范围，例如可考虑将部分农业生产经营所得、网上销售所得等纳入应税所得，同时清理和减少不合理税收优惠。在立法技术上，可以将对应税所得的规定由现在的正列举改为反列举，以增加应税所得概念的外延包容性。在个人所得税纳税人的界定上，明确使用和区分居民纳税人和非居民纳税人，在对非居民纳税人判定中，将居住时间标准由现行的1年改为183天，以与大多数国家相一致，更好地保护我国税收管辖权。要重视个人所得税与企业所得税的协调，保持两种所得税对经营所得课税税率的大致均衡；通过采用股息扣除法、归集抵免法、分税率法等方法，减少和消除对股息、红利所得的双重课税。要结合分税制财政体制改革，在中央和地方之间合理分配个人所得税收入，为改进个人所得税征管体制创造条件。
五、建立有效的征管程序制度
近20年来，为配合税制改革，OECD成员国推出了一系列税收征管改革，形成了与综合所得税制相适应的个人所得税征管制度，包括累计源泉扣缴制度、非累计源泉扣缴制度、预填申报制度和完全自行申报制度等四种类型。[31]其中，采用得最为普遍的是累计源泉扣缴制度，其做法是雇员需要向雇主提供自己可以享受税前扣除的各种权利；雇主据此就雇员年度内累计实现收入和可扣除费用，计算出累计应税所得和应纳税款；用累计应纳税款减去以前各期已经缴纳的税款，确定本期应扣缴的税款。在累计源泉扣缴制度下，如果雇员仅从一处取得劳动所得，雇主全年扣缴的税款基本上等于纳税人年度内应缴纳的税款，所以税法通常并不严格规定纳税人一定要进行税务登记并在年底进行自行申报。雇主会按年或分期向税务机关报送其向雇员支付的所得和扣缴税款等方面的信息，雇员通常没有信息申报义务。当前我国征管改革滞后、征管条件不具备被认为是个人所得税改革的主要障碍，由于累计源泉扣缴制度充分重视源泉扣缴并减少了汇算清缴工作量，较好地处理了源泉扣缴、自行申报和信息报告三者之间的关系，值得我国借鉴。因此，我国个人所得税征管程序制度建设的目标，应当在总结借鉴国内外征管改革经验的基础上，实行源泉扣缴与自行申报相结合、以源泉扣缴为主的征管模式。
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