税收概念的法理探析/高军(5)
北野弘久教授认为，租税权力关系说与租税债务关系说存在以下区别：1.租税权力关系说认为租税法律关系属于权力关系；租税债务关系说则将租税法律关系界定为公法关系，并解释它有着类似于私法上的债权债务关系的性质。2.权力关系说强调国家或地方公共团体在租税法律关系中的地位优越于人民，行政权起着主导作用；而债务关系说对此则持否定态度，并极力强调国家或地方公共团体在该法律关系中处于对等的地位。3.债务关系说将租税法律关系区分为租税实体法律关系和租税程序法律关系，并将租税实体法律关系当作最基本的关系；而权力关系说则否认这种划分，进而否定租税实体法律关系的重要性。4.权力关系说主张租税法律关系是单方面的命令与服从关系，发布命令者无需向相对方承担回答责任，处于处分地位的相对方无权审查命令的正当性；由于债务关系说主张国家或地方公共团体与人民在租税法律关系中具有对等地位，故强调设立救济程序以保护纳税者的权益。[22]葛克昌教授认为，税收与私法上的债有三点区别：1.公法债权债务关系中，债权人是以公共利益维护者的身份出现，而不是个人利益的代表人；2.在公法金钱给付义务，相对于作为债务人的人民，作为债权人的国家居于公权力主体的地位，在公法关系上有上下服从关系，二者地位并不对等；3.在公法金钱给付义务中，国家虽居于上位地位，但亦受到较严格的拘束：（1）租税请求权须有法律依据（法律保留原则），只有具备法定课税要件时，始有纳税之法律效果产生；（2）国家在实现债务时，应注意基本权之保障，特别是受严格平等原则拘束，亦即依量能课税原则予以平等负担。[23]
现代社会，“税收债务关系说”已成为税法学界通说并为法治国家税收实践所践行。“税收债务关系说”的意义主要在于：1.直接借用债法上的规范结构，更恰当地处理纳税义务关系；2.体现了价值观念的转变，即从国家本位向私人本位的转换。在税收债权关系说理论下，租税债务与行政行为并无关系，只是在税法上规定的租税要件具备时成立。作为课税处分的行政行为在性质上只是一种具体地确认已成立着的租税债务的行为，它与纳税申报制度中的纳税申报行为性质相同，即纳税义务人实施的纳税申报行为也是一种具体地确认租税债务的行为。租税债务的成立时间应依据税法的明文规定，而并非由行政权确定。[24]因此，“税收债务关系说”强调税收基于契约而产生，使税收挣脱了权力关系的牢笼，纳税人也摆脱了传统只负有缴纳税款义务的纳税义务人身份，成为享有权利的税款缴纳人。
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