会计师事务所法律责任研究之二:对利害关系人承担赔偿责任的法理基础/丁泽伟
会计师事务所法律责任研究之二
----对利害关系人承担赔偿责任的法理基础
丁泽伟
摘要
注册会计师的民事责任问题，自上世纪80年代的“诉讼爆炸”之后，在许多国家都成为一个热点与难点问题，尤其在西方资本市场发达的国家，这种讨论似乎有越演越烈之势。一方面是会计界人士高呼：鉴证不是万能的，法律责任过于苛刻，会计师事务所应对成本过高，注册会计师行业发展艰难；另一方面是来自保护投资者利益的呼声：注册会计师不能保持职业操守，应对对其行为承担责任，强烈要求政府严惩不法的注册会计师。为此，各界通过观察、研究及司法实践，创立各种对注册会计师民事责任的学说。本文即是结合各种理论学说对注册会计师执行鉴证业务对利害关系人承担赔偿责任的性质进行评说。
关键词 违约责任说 产品责任说 信息侵权说 公司治理结构说
注册会计师民事责任之所以如此敏感，一方面由于近年来发生的鉴证失败案例都与著名公司破产或倒闭有关，如安然-安达信、银广夏-中天。根据美国上市公司会计监督理事会在2004年8月26日发布的报告，国际四大会计师事务所（毕马威、安永、普华永道、德勤）在2003年均存在不同程度地违反美国公认会计原则的行为。另一方面是法律界人士对在现在民法框架下如何构建注册会计师对第三人民事责任争论不已，对此存在违约责任、侵权责任、产品责任等不同学说。在会计师职业最发达、诉讼也最突出的英美国家，过去的40年间，几乎每隔10年，判例法关于会计师法律责任的规则就会显著发生变化。由于司法界对会计师法律责任认定的摇摆不定，几乎没有人能准确地预期每一桩诉讼的结果，即使是相同的诉讼、相同的案情。这种司法责任上的摇摆也对注册会计师行业的发展造成了一定影响。本文将结合各种学说，对注册会计师对利害关系第三人承担何种责任进行初步探讨。
会计界和法律界都一致认为在注册会计师因执业不当给利害关系第三人造成损害应当承担赔偿责任，但争论在于这种责任是何种性质，第三人依据何种请求权向会计师事务所主张赔偿责任。传统的债法理论认为债的发生有四种根源：违约、侵权、不当得利和无因管理，现代民法理论认为缔约过失也是债发生的原因之一。学术界的争论基本倾向于违约责任和侵权责任，各种学说存在不同的内涵和依据。
1、违约责任说
该学说以德国法学家为代表，认为注册会计师对第三人的民事责任不是侵权责任，因为侵权责任是保护人身及财产为中心，注册会计师提供不实报告导致第三人财产损失不能主张侵权赔偿；同时，由于合同的相对性原则，第三人不能直接向注册会计师主张违约责任。基于以上理由，该学说以合同为基础，主张“专家责任”，并得到判例法的肯定。该学说认为，即使注册会计师与投资者之间没有直接的委托关系，也可以从两者之间的关系推定二者缔结了默示的信息提供契约或者基于诚实信用原则，从而基于契约责任追究注册会计师对投资者纯粹财产损害的救济途径。
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